Enflasyonist dönemlerde özellikle Ticari Hayatın içerisinde maalesef ödeme sürelerinde gecikmeler yaşanmaktadır. Genel olarak baktığımızda, Türkiye içerisinde birçok işletme sözleşmeye bağlı olarak çalışmamaktadır ve daha gelenekçi yöntemlerle ticari hayatı şekillendirmeye çalışmaktadır. Bunların en başında ise “söz senettir” cümlesi yer almaktadır. Ancak ödemeler dengesindeki ciddi sapmalar, tüm piyasa aktörlerini vurmaktadır. Gelecek günlerde de bu konuda çokça karşılaşacağımız durumlar olacaktır. Bu yüzden bazı konuların ve noktaların bilinciyle hareket etmemiz, menfaatimiz icabı olacaktır.

Öncelikle belirtmeliyim ki, ticari alışverişinizde bir sözleşme ve sözleşme de bir ödeme süresi belirtilmediyse, olası hukuki süreçte 1-0 yenik başlıyorsunuz. Bu yüzden en azından her müşterinizle en başta, teklif formu yollarken bile olsa, sözleşme şartlarını, ürün/hizmet teslimatlarının nasıl olacağı, ne kadar sürede faturalanacağı, nasıl ve ne kadar sürede ödeneceği, varsa gizlilik ve telif hakkı konularını içeren metinleri ve yine varsa KVKK kapsamına giren hususları içeriğine eklemeniz, damga vergisinin nasıl verileceği ve uyuşmazlık durumunda başvuru noktaları belirtilmeli, sözleşmeyi imzalayanların muhakkak imza sirküsü ve şirketteki yetkilerini gösteren ticaret sicil gazetelerini temin etmeniz, sizin 1-0 yeni başladığınız durumu ortadan kaldıracaktır.

Peki, sözleşme yok ortada ve sizde faturanın üzerinde ödeme tarihini belirttiğiniz halde ödenmediği durumlarda vade farkı alınacağını belirttiniz, bu geçerli midir? Maalesef bu konuda mahkemelerde bir yeknesaklık bulunmadığı, farklı görüşler ortaya atıldığı için, farklı kararlarla sonuçlar alındığı için maalesef geçerliliği bulunmamaktadır. Peki, o zaman bu faturalarda yazan, Türk Ticaret Kanunu (TTK) madde 23 ile TTK madde 1530 nedir? Bunlar neden var faturalarda, biraz bunları inceleyelim:

Öncelikle TTK madde 23’ü aynen buraya yazıyorum:

5. Ticari satış ve mal değişimi

MADDE 23- (1) Bu maddedeki özel hükümler saklı kalmak şartıyla, tacirler arasındaki satış ve mal değişimlerinde de Türk Borçlar Kanunu’nun satış sözleşmesi ile mal değişim sözleşmesine ilişkin hükümleri uygulanır.

a) Sözleşmenin niteliğine, tarafların amacına ve malın cinsine göre, satış sözleşmesinin kısım kısım yerine getirilmesi mümkün ise veya bu şartların bulunmamasına rağmen alıcı, çekince ileri sürmeksizin kısmi teslimi kabul etmişse; sözleşmenin bir kısmının yerine getirilmemesi durumunda alıcı haklarını sadece teslim edilmemiş olan kısım hakkında kullanabilir. Ancak, o kısmın teslim edilmemesi dolayısıyla sözleşmeden beklenen yararın elde edilmesi veya izlenen amaca ulaşılması imkânı ortadan kalkıyor veya zayıflıyorsa ya da durumdan ve şartlardan, sözleşmenin kalan kısmının tam veya gereği gibi yerine getirilemeyeceği anlaşılıyorsa alıcı sözleşmeyi feshedebilir.

b) Alıcı mütemerrit olduğu takdirde satıcı, malın satışına izin verilmesini mahkemeden isteyebilir. Mahkeme, satışın açık artırma yoluyla veya bu işle yetkilendirilen bir kişi aracılığıyla yapılmasına karar verir. Satıcı isterse satış için yetkilendirilen kişi, satışa çıkarılacak malın niteliklerini bir uzmana tespit ettirir. Satış giderleri satış bedelinden çıkarıldıktan sonra artan para, satıcının takas hakkı saklı kalmak şartıyla, satıcı tarafından alıcı adına bir bankaya ve banka bulunmadığı takdirde notere bırakılır ve durum hemen alıcıya ihbar edilir.

c) Malın ayıplı olduğu teslim sırasında açıkça belli ise alıcı iki gün içinde durumu satıcıya ihbar etmelidir. Açıkça belli değilse alıcı malı teslim aldıktan sonra sekiz gün içinde incelemek veya incelettirmekle ve bu inceleme sonucunda malın ayıplı olduğu ortaya çıkarsa, haklarını korumak için durumu bu süre içinde satıcıya ihbarla yükümlüdür. Diğer durumlarda, Türk Borçlar Kanunu’nun 223 üncü maddesinin ikinci fıkrası uygulanır.

Peki hemen konusu gelmişken, Türk Borçlar Kanunu Madde 223 ne anlatıyor, onu da ekleyeyim:

MADDE 223- Alıcı, devraldığı satılanın durumunu işlerin olağan akışına göre imkân bulunur bulunmaz gözden geçirmek ve satılanda satıcının sorumluluğunu gerektiren bir ayıp görürse, bunu uygun bir süre içinde ona bildirmek zorundadır. Alıcı gözden geçirmeyi ve bildirimde bulunmayı ihmal ederse, satılanı kabul etmiş sayılır. Ancak, satılanda olağan bir gözden geçirmeyle ortaya çıkarılamayacak bir ayıp bulunması hâlinde, bu hüküm uygulanmaz. Bu tür bir ayıbın bulunduğu sonradan anlaşılırsa, hemen satıcıya bildirilmelidir; bildirilmezse satılan bu ayıpla birlikte kabul edilmiş sayılır.

Bir diğer madde olan TTK 1530’u da ekleyip, bunları yorumlayalım:

F) Ticari hükümlerle yasaklanmış işlemler ile mal ve hizmet tedarikinde geç ödemenin sonuçları

MADDE 1530- (1) Aksine bir hüküm bulunmadığı takdirde, ticari hükümlerle yasaklanmış işlemler ve şartlar batıldır. Ancak, sözleşme uyarınca yerine getirilmesi gereken edimler için kanunun veya yetkili makamların koymuş olduğu en yüksek sınırı aşan sözleşmeler en yüksek sınır üzerinden yapılmış sayılır; sınırı aşan edimler hata ile yerine getirilmiş olmasa bile, geri alınır. Bu sınırlarda, Türk Borçlar Kanunu’nun 27nci maddesinin ikinci fıkrasının ikinci cümlesi uygulanmaz.

(2) Ticari işletmeler arasında mal ve hizmet tedariki amacıyla yapılan işlemlerde, alacaklı, kanundan veya sözleşmeden doğan tedarik borcunu yerine getirmiş olmasına rağmen, borçlu, gecikmeden sorumlu tutulamayacağı hâller hariç, sözleşmede öngörülmüş bulunan tarihte veya belirtilen ödeme süresinde borcunu ödemezse, ihtara gerek olmaksızın temerrüde düşer.

(3) Mütemerrit borçlunun alacaklısı sözleşmede öngörülen tarihten ya da ödeme süresinin sonunu takip eden günden itibaren, şart edilmemiş olsa bile faize hak kazanır.

(4) Sözleşmede ödeme günü veya süresi belirtilmemişse veya belirtilen süre beşinci fıkraya aykırı ise, borçlu aşağıdaki sürelerin sonunda ihtara gerek kalmaksızın mütemerrit sayılır ve alacaklı faize hak kazanır:

a) Faturanın veya eş değer ödeme talebinin borçlu tarafından alınmasını takip eden otuz günlük sürenin sonunda.

b) Faturanın veya eş değer ödeme talebinin alınma tarihi belirsizse mal veya hizmetin teslim alınmasını takip eden otuz günlük sürenin sonunda.

c) Borçlu faturayı veya eş değer ödeme talebini mal veya hizmetin tesliminden önce almışsa, mal veya hizmetin teslim tarihini takip eden otuz günlük sürenin sonunda.

d) Kanunda veya sözleşmede, mal veya hizmetin kabul veya gözden geçirme usulünün öngörüldüğü hâllerde, borçlu, faturayı veya eş değer ödeme talebini, kabul veya gözden geçirmenin gerçekleştiği tarihte veya bu tarihten daha önce almışsa, bu tarihten sonraki otuz günlük sürenin sonunda; şu kadar ki, kabul veya gözden geçirme için sözleşmede öngörülen süre, mal veya hizmetin alınmasından itibaren otuz günü aşıyor ve bu durum alacaklının aleyhine ağır bir haksızlık oluşturuyorsa, kabul veya gözden geçirme süresi mal veya hizmetin alınmasından itibaren otuz gün olarak kabul edilir.

(5) Sözleşmede öngörülen ödeme süresi, faturanın veya eş değer ödeme talebinin veya mal veya hizmetin alındığı veya mal veya hizmetin gözden geçirme ve kabul usulünün tamamlandığı tarihten itibaren en fazla altmış gün olabilir. Şu kadar ki, alacaklı aleyhine ağır bir haksız durum yaratmamak koşuluyla ve açıkça anlaşmak suretiyle taraflar daha uzun bir süre öngörebilirler. Ancak alacaklının küçük yahut orta ölçekli işletme (KOBİ) veya tarımsal ya da hayvansal üretici olduğu veya borçlunun büyük ölçekli işletme sıfatını taşıdığı hâllerde, ödeme süresi, altmış günü aşamaz.

(6) Gecikme faizi ödenmeyeceğini veya ağır derecede haksız sayılabilecek kadar az faiz ödeneceğini, alacaklının geç ödeme dolayısıyla uğrayacağı zarardan borçlunun sorumlu olmayacağını veya sınırlı bir şekilde sorumlu tutulabileceğini öngören sözleşme hükümleri geçerizdir. Geçersizlik durumunda yedinci fıkra uygulanır.

(7) Bu madde hükümleri uyarınca alacaklıya yapılan geç ödemelere ilişkin temerrüt faiz oranının sözleşmede öngörülmediği veya ilgili hükümlerin geçersiz olduğu hâllerde uygulanacak faiz oranını ve alacağın tahsili masrafları için talep edilebilecek asgari giderim tutarını Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası her yıl ocak ayında ilan eder. Faiz oranı, 4/12/1984 tarihli ve 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanunda öngörülen ticari işlere uygulanacak gecikme faizi oranından en az yüzde sekiz fazla olmalıdır. (ilgili oranlar buradaki linktedir)

(8) Mal veya hizmet bedelinin taksitle ödenmesinin öngörüldüğü durumlarda, bu maddenin ödeme sürelerini düzenleyen hükümleri birinci taksit bakımından uygulanır. Her bir taksit tutarının ödenmeyen kısmı yedinci fıkrada öngörülen oranda gecikme faizine tabidir. Alacaklının küçük veya orta ölçekli işletme veya tarımsal veya hayvansal üretici olup borçlunun büyük ölçekli işletme olduğu hâllerde taksitle ödemeyi öngören sözleşme hükümleri geçersizdir.

Görüldüğü üzere, ilgili Türk Ticaret Kanunu maddelerinde, ödeme için temerrüde düşülmesi durumunda 1gün bile olsa, gecikme faizi hakkına sahip olunduğu yazıyor. Eğer bir ödeme süresi belirtilmediyse, malın veya hizmetin tesliminden itibaren, genellikle fatura tarihinden itibaren, 30gün süre içerisinde yasal işlem süresi başlatılmalı şeklinde bir sonuca çıkıyor konu. Peki, faturada o zaman yazılı olmasının bir önemi yoksa, Türk Ticaret Kanunu yönünden bir şey ifade etmiyorsa, Konuyu Vergi Usul Kanunu yönünden de inceleyim. Bu durumda, Faturanın şekil şartlarını ifade eden, VUK madde 229-230-231-232 numaralarını incelememiz gerekiyor. Bu maddelerde şekil yönünden böyle ibare yazılması ya da yazılmaması gerektiği konusunda bir zorunluluk bulunmamaktadır. Günümüzde neredeyse ticarette Elektronik Faturalar kullanılmaktadır ve Yasal Mevzuat dışında, faturanın boş alanlarına ilgili notlar, logolar, ibareler eklenebilmektedir. Hal böyle olunca da, not olarak “vadesinde ödenmeyen faturalar için %15 vade farkı fatura edilir” ibaresi yazmanızın bir hukuki dayanağı bulunmamaktadır. Ancak fatura üzerine belirttiğiniz vade yani ödeme süresinde ödenmediği için önce ihtarname ile ödemeyi isteme, bundan sonuç alınamaması durumunda, alıcının temerrüde düşmesinden kaynaklı, Hukuki İcra yollarına başvurarak, tahsilat yollarına başvuru yapılabiliyor. Burada da ilgili oranlar Merkez Bankası tarafından yayınlanıyor zaten. (Link yukarıda mevcuttur). Şunu net bir şekilde belirtmekte yarar var, süresinde ödenmeyen faturalara, vade farkı uygulanmasının bir sakıncası yok ancak hukuki yaptırımı da fatura üzerinde yazdığı için bulunmamaktadır. Lakin ticari hayatın içerisinde bir nebze de olsa, caydırıcılık yaratabilmektedir.

Yine de bu konuyla alakalı olarak, bir görüş talebinde bulunulacaksa, öncelikle, Yargıtay İçtihadı Birleştirme Genel Kurulu’nun 27.06.2023 tarihli ve E.2001/1, K.2003/1 sayılı kararını incelemekte fayda var.

Karar özünde şunu ifade etmektedir: taraflar arasında yazılı şekilde yapılmamış olmakla birlikte geçerli sözleşme ilişkisinden doğan uyuşmazlıklarda faturalara “bedelin belli bir sürede ödenmemesi halinde vade farkı ödenir” ibaresinin yazılarak karşı tarafa tebliği ve karşı tarafça TTK’nın 23/2 maddesi gereğince sekiz gün içinde itiraz edilmemesi halinde bu durum, sadece fatura münderecatının kesinleşmesi sonucunu doğurup, vade farkının davacı yanca kabul edildiği ve istenebileceği anlamına gelmeyeceği yönündedir. Kurula göre fatura, sözleşmenin ifası ile ilgilidir. Faturaya sekiz gün içinde itiraz edilmemesi halinde, fatura içeriği kesinleşecektir. Fatura içeriğinden de anlaşılması gereken, sözleşmenin ifasıyla ilgili olarak, faturada yer alması olağan sayılan, malın cinsi veya yapılan işin adedi, türü, bedeli gibi hususlardır. Faturada, “gecikme halinde vade farkı alınır” kaydının bulunması ve bu kayda itiraz edilmemesi, faturada yer almasına rağmen, taraflar arasındaki sözleşmede düzenlenmemiş bir hususa ilişkin kaydın kabul edildiği anlamına gelmemektedir. Vade farkı kaydı, faturanın zorunlu içeriğinden olmadığından, sekiz günlük yasal süresi içerisinde itiraz edilmedi diye kabul edilmesi ağır sonuçlar doğurmaktadır. Faturada böyle bir kaydın bulunması durumunda, yukarıda bahsettiğimiz TTK’nın 23/1. maddesindeki karineden de yararlanılması mümkün olmayacaktır. Kaldı ki fatura, niteliği itibariyle sözleşme değildir. Yasal süresi içerisinde itiraz edilmemesi de faturaya sözleşme niteliği kazandırmayacaktır. Kurul, bütün bu kriterleri değerlendirilmek suretiyle sonuca varmıştır (1)

Konuyu bir de ticari hayatın diğer unsurları içerisinde ele almakta fayda var. Bu da Vade Farkı ile birlikte çokça karşılaştığımız, Kur Farkı, Gecikme Zammı gibi unsurlarda faturalarla ya da mahkeme kararlarına bağlı fatura veya bildirimlerde Katma Değer Vergisi yönünden ve Kurumlar Vergisi yönünden idarenin görüşü ve uygulamanın nasıl şekillenmesi gerektiği hususudur. Bu konuda genel olarak, uygulama da ezbere dayalı işlemler mevcuttur. Vade Farkı, Gecikme Zammı varsa ayrıca KDV ilave ediliyor, söz konusu ana işlem hangi KDV oranından gerçekleştiyse o KDV oranı dikkate alınıyor, Kur Farkı oluştuysa, İç İskonto yöntemiyle KDV ayrıştırılıyor yani KDV Dahil olarak değerlendiriliyor, elbette KDV oranı, Ana unsura bağlı şekilde belirleniyor. Peki buna idare hangi açıdan bakıyor, bunları da değerlendirmemiz ve masanın diğer tarafından yani İdarenin bakış açısıyla değerlendirmemiz gerekiyor. Bu konuda idarenin görüşünü Özelgeler belirtmektedir. Yer yer idareye sorulan çeşitli sorulara verdiği cevaplar da aşağıda yer almaktadır.

Bu yazımızın faydalı olması dileğiyle,

Saygılarımızla,

**(1): KIZILOT Zuhal; “Faturada Vade Farkı Kaydının Bulunması ve Bir İçtihat”, Yaklaşım, Sayı:136, ss.205-208.

Tarih: 19/10/2006

Sayı: B.07.1.GİB.0.01.53/5328 -2239-82206

Kurum: Gelir İdaresi Başkanlığı (merkez)

İçerik: İlgide kayıtlı dilekçenizde, ticari faaliyetiniz kapsamında yapılan teslimlerinizle ilgili olarak ortaya çıkan vade farkı, fiyat farkı, kur farkı, faiz ve reklamasyon gibi unsurlara uygulanacak KDV oranı hususunda tereddüde düşüldüğü belirtilerek, konu ile ilgili Başkanlığımız görüşünün bildirilmesi talep edilmektedir.

Sonuç: Buna göre; 

1- Katma değer vergisine tabi bir mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak ortaya çıkan vade farkı, faiz, fiyat farkı ve mahiyet olarak bunlardan farklı olmayan kur farkları Kanununun 24 üncü maddesi uyarınca vergiye tabi işlemin matrahına dahil edilerek vergilendirilmektedir. Dolayısıyla, ilgili mal veya hizmet bedelinin uzantısı niteliğinde olan söz konusu unsurlara, ilgili mal veya hizmetin tabi olduğu oranda KDV uygulanması (teslim veya hizmet KDV'den müstesna ise bu unsurların da istisna kapsamında değerlendirilmesi) gerekmektedir.

2- Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında yapılan ihraç kayıtlı teslimlerle ilgili olarak imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farkları hakkında 95 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (4.2.) bölümünde; imalatçı lehine ortaya çıkan kur farkları hakkında ise 25 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (D) bölümünde yapılan açıklamalar doğrultusunda işlem yapılmalıdır.

3- Satışı yapılan malların evsafına uygun olmaması veya kusurlu olmalarından dolayı ortaya çıkan reklamasyon adı verilen fiyat indirimleri matrahta değişiklik meydana getirdiği için Kanunun 35 inci maddesi gereğince işlem yapılacaktır. Alıcı tarafından reklamasyon bedeline ilişkin olarak düzenlenecek faturalarda, reklamasyonun ilgili olduğu teslim veya hizmet ifasının tabi olduğu oranda katma değer vergisi hesaplanmalıdır.

 4- Reklamasyonun ihracı gerçekleştirilen mallarla ilgili olarak ortaya çıkması halinde, ihraç edilen mallar Kanunun (11/1-a) maddesi gereğince katma değer vergisinden istisna olduğundan, yurt dışındaki alıcı tarafından düzenlenecek fatura veya ilgili ülke mevzuatına göre fatura yerine geçen belgelerdeki reklamasyon bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

Ancak, yurt dışındaki alıcıdan bu tür bir belgenin alınamadığı durumda ihracatçı firmanın, yeni bir belge düzenleyerek önceki faturayı iptal etmesi ve reklamasyon bedeline isabet eden kısmın iade edildiğini gösterir bir belgeyi de ispat vesikası olarak kullanılması mümkündür.

5- Söz konusu reklamasyon bedelinin ihracatçı tarafından alt safhalara (örneğin imalatçıya) yansıtılmasında yukarıda 3 numaralı bölümde yapılan açıklamalar doğrultusunda işlem yapılacaktır.

6- İthalatı gerçekleştirilen bir malla ilgili olarak ortaya çıkan reklamasyon bedeli için ise, bu husus esas itibariyle ithalat matrahı ile ilgili olduğundan Gümrük Kanunu çerçevesinde işlem tesis edilmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 27/12/2011

Sayı: B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-761

Kurum: İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: Firmanızca sipariş üzerine imalat yapıldığından bahisle, sipariş bağlantısı yapıldığında döviz cinsinden çek veya senet düzenlendiği, müşteriye mal teslim edildiğinde de teslim tarihi itibariyle döviz kurunun esas alınarak faturanın düzenlendiği, ancak çek veya senetlerin mal tesliminden önce veya sonra tahsil edilmesi halinde veya mal alınan firmalara ciro edilmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının katma değer vergisi karşısındaki durumu ile kur farklarının beyanı ve Kurumlar Vergisi Kanununun Geçici 5 inci maddesine göre birleşen şirketin internet ortamında beyannamelerini ne şekilde vereceği, konularında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Sonuç: KURUMLAR VERGİSİ KANUNU UYGULAMASI: ticari kazancın tespitinde tahakkuk esası cari olduğundan lehte oluşan kur farklarının tahakkuk ettiği dönemin geliri olarak, aleyhe oluşan kur farklarının ise tahakkuk ettiği dönemin gideri olarak kurum kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Geçici vergi açısından ise dönemsellik ilkesi gereği lehte veya aleyhte oluşan kur farkları hangi geçici vergi döneminde oluşmuşsa o dönemin kazancının tespitinde dikkate alınacaktır.

Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun Geçici 4 ve Geçici 5 inci maddeleri kapsamında değerlendirilecek olan indirimli Kurumlar Vergisi hesaplamalarına ilişkin olarak beyannameler üzerinde düzenlemeler yapılmış olup, kurumlar vergisi beyannamesinin 5 no.lu tablosunun 76, 77 ve 78 inci satırları ile kurum geçici vergi beyannamesinin 31, 32 ve 33 üncü satırlarına eklenmiştir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU UYGULAMASI: kur farklarının KDV uygulaması karşısındaki durumuna ilişkin açıklamalara 105 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin E/2 bölümünde yer verilmiştir.

Buna göre, bedelin döviz cinsinden ifade edildiği işlerde, ödemenin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra yapılması durumunda geç ödeme nedeniyle ortaya çıkan kur farkları, esas itibariyle vade farkı mahiyetinde bir unsur olduğundan vergi matrahına dahil edilmesi gerekmektedir.

Dolayısıyla, KDV dahil toplam tutar üzerinden dövize endekslenerek düzenlenen çek veya senetlerin ödenmesi sırasında ortaya çıkan kur farklarına ilişkin KDV, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu anda işlemin tabi olduğu oran dikkate alınarak iç yüzde yöntemiyle; KDV hariç tuıtar üzerinden dövize endekslenerek düzenlenen çek veya senetlerin ödenmesi sırasında ortaya çıkan kur farklarına ilişkin KDV ise vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu anda işlemin tabi olduğu oran kur farkı tutarına uygulanmak suretiyle hesaplanacaktır.

Ayrıca, dövize endeksli veya döviz cinsinden düzenlenen çeklerin ciro edilmesi veya kırdırılması halinde, tahsil edilen bedelin o tarihteki cari kurdan toplam değeri ile mal teslimi veya hizmet ifasının yapıldığı tarihteki kur üzerinden hesaplanan değeri arasındaki müspet fark matraha dahil bulunmaktadır.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 16/01/2003

Sayı: B.07.0.GEL.0.54/5424-2-O2-

Kurum: Gelirler Genel Müdürlüğü

İçerik: Aldığınız çimentonun bedelini ve katma değer vergisini vadesinde ödeyemediğinizden toplam tutar için $ cinsinden senet düzenlediğiniz, senetlerin bir kısmını vadesinden sonra ödediğiniz belirtilerek kur farkı için düzenlenecek faturada katma değer vergisinin ayrıca mı hesaplanacağı yoksa iç yüzde yoluyla mı hesaplanacağı sorulmaktadır.

Sonuç: Bedelin döviz cinsinden ifade edildiği işlerde, ödemenin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra yapılması durumunda geç ödeme nedeniyle ortaya çıkacak kur farkı, esas itibariyle vade farkı mahiyetinde bir unsur olduğundan vergi matrahına dahil edilecektir.

Bu çerçevede, mal bedeli ve katma değer vergisi tutarlarının toplamı için $ cinsinden düzenlenen senetlerin ödenmesi sırasında ortaya çıkan vade farkı mahiyetindeki kur farkına ilişkin katma değer vergisinin kur farkı tutarına iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanması gerekmektedir.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 24/11/2015

Sayı: B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.35-97216

Kurum: İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: Fiyat farkı faturasındaki katma değer vergisinin KDV Beyannamesinin hangi satırında gösterileceği hususu.

Sonuç: Bu çerçevede, müşterilerinize düzenlediğiniz satış faturalarına istinaden tarafınıza düzenlenen fiyat farkı faturalarında hesaplanan KDV nin, 1 no.lu KDV beyannamesinin "İndirimler" kulakçığının "İndirimler" tablosundaki 103 no.lu satıra kaydedilerek indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 03/03/2011

Sayı: B.07.1.GİB.4.06.17.01-2010-/14013-14-112

Kurum: ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: Yatırım Teşvik Belgesi Kapsamında Fiyat Farkı Faturasında KDV

Sonuç: Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri, Kanunun 13/d maddesi gereğince katma değer vergisinden istisna olduğundan, yatırım teşvik belgesine sahip ... A.Ş ile yapılan sözleşme gereği DSİ birim fiyatlarında meydana gelen fiyat artışları dolayısıyla düzenlenecek faturada, istisna kapsamında düzenlenen ilk faturaya atıfta bulunmak kaydıyla katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 25/07/2012

Sayı: B.07.1.GİB.4.16.16.02-300.12.17-316

Kurum: BURSA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: Dava sonucu gecikme faizi ile birlikte ödenmesine hükmolunan faiz tutarları için fatura düzenlenip düzenlenmeyeceği ile KDV hesaplanıp hesaplanmayacağı

Sonuç: KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN: Buna göre, şirketiniz adına düzenlenen (2006, 2007 ve 2010 tarihli) gecikme faizi faturalarında yer alan KDV tutarları, söz konusu belgeler vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak kaydıyla kanuni defterlerinize kaydedildiği vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabileceğinden vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılından sonra kanuni defterlerinize kaydettiğiniz belgelere istinaden indirim hakkından yararlanmanız mümkün değildir. Ancak, Botaş Boru Hatları ile Petrol Taşıma A.Ş.'ye dava sonucu gecikme faizi ile birlikte ödenmesine hükmolunan faiz tutarları için adı geçen şirket tarafından düzenlenecek faturalarda gösterilen KDV tutarı, Kanunun 29 ila 34 üncü maddesindeki hükümler çerçevesinde söz konusu belgelerin vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim aşılmamış olmak kaydıyla kanuni defterlerinize kaydedildiği vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabilecektir.

VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN: Buna göre, BOTAŞ Boru Hatları ile Petrol Taşıma A.Ş.'ne dava sonucu gecikme faizi ile birlikte ödenmesine hükmolunan faiz tutarlarının fatura düzenlenmesi suretiyle belgelendirilmesi gerekmektedir. Öte yandan, 2006, 2007 ve 2010 yıllarına ilişkin aranan gecikme zammı ve buna ilişkin hesaplanan KDV tutarları için düzenlenen ve açılan dava sonucu gecikme faizi ile birlikte ödenmesine hükmedilen fatura tutarları ile ilgili davanın 2012 yılında sonuçlandığı anlaşılmış olup, şirketinizce belirtilen yıllara ilişkin olarak düzenlenen ve aranızdaki ihtilaftan dolayı günümüze kadar kayıtlarınıza alınmayan fatura bedellerinin genel muhasebe ilkelerine uymak ve ilgili yıl gelir hesaplarıyla bağlantı kurulması suretiyle 2012 yılı defterlerine kaydedilmesi mümkün bulunmaktadır. Diğer taraftan, muamelelerin defterlere yukarıda yer alan süreler içerisinde kaydedilmemesi halinde Vergi Usul Kanununun 352/1-6 ncı maddesi uyarınca usulsüzlük cezasının kesileceği tabiidir.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 07/03/2017

Sayı: B.07.1.GİB.4.46.15.01-130[9-2016/06]-490

Kurum: KAHRAMANMARAŞ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, sağlık tesisinizce malzemeli yemek hizmeti aldığınızı ve yapılan işle ilgili olarak düzenlenen yemek faturası ekinde çalıştırılan personellerden dolayı tarafınıza asgari ücret fiyat farkı faturası düzenlendiği belirtilerek, düzenlenen fiyat farkına ilişkin faturada uygulanması gereken tevkifat oranı hakkında Başkanlığımız görüşünün bildirilmesi talep edilmektedir.

Sonuç: yüklenici firma tarafından ifa edilen "Malzemeli Yemek Yapım Dağıtım ve Sonrası Hizmetlerinin Yaptırılması İşi" 5/10 oranında KDV tevkifatına tabi olup, söz konusu işe yönelik olarak düzenlenen "36 Aylık Malzemeli Yemek Yapım ve Dağıtım Sonrası Hizmetleri Alımına Ait Sözleşme" nin (14/2) maddesi gereğince 4734 sayılı Kanunun Uygulamasına yönelik yayımlanan 2013/5215 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Kararın 6 ncı maddesinde yer alan hükme dayanılarak verilen hizmete yönelik hesaplanan fiyat farkı hizmet bedelinden ayrı mütalaa edilemeyeceğinden, düzenlenen asgari ücret farkı faturasında da bu kapsamda 5/10 oranında KDV tevkifatı uygulanması gerekmektedir.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 11/05/2016

Sayı: B.07.1.GİB.4.16.16.02-130[I-16-56]-116

Kurum: BURSA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, vergiden istisna tutulan gübre teslimlerinize ilişkin olarak sonradan ortaya çıkan vade farklarında uygulanacak katma değer vergisi (KDV) oranı konusunda Başkanlığımız görüşü istenilmektedir.

Sonuç: "İstisna kapsamındaki işlemin gerçekleşmesinden sonra, satıcı lehine veya aleyhine bazı ödemeler (vade farkı, kur farkı, reklâmasyon vb.) ortaya çıkabilmektedir. İstisna kapsamındaki işlemlere ilişkin olarak ortaya çıkan bu gibi ödemelerin KDV'ye tabi olması söz konusu değildir. Bu tutarlar KDV matrahını etkilediğinden, iade edilebilecek azami vergi tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. İstisna kapsamındaki işlemi gerçekleştiren lehine meydana gelen ödemeler, ortaya çıktıkları ilgili dönem beyannamesinde asıl işlemin beyan usulü doğrultusunda beyan edilir." düzenlemeleri yer almaktadır.

Buna göre, teslim ve hizmet ifalarına ilişkin olarak sonradan ortaya çıkan vade farklarının KDV matrahına dahil edilerek bu tutar üzerinden teslim ve hizmetin yapıldığı tarihte geçerli olan KDV oranına göre KDV hesaplanması gerekmektedir. Ancak, KDV Kanununun 13/ı maddesi kapsamında istisna olan gübre teslimlerinize ilişkin olarak sonradan ortaya çıkacak vade farkı faturalarında KDV hesaplanmayacaktır.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 11/07/2013

Sayı: 39044742-KDV.1-1021

Kurum: İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: İlgide kayıtlı özelge talep formu ile örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkının KDV'ye tabi olup olmadığı ile KDV'ye tabi olması halinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ve Kurumlar Vergisi Kanunu karşısındaki durumu hakkında görüş sorulmaktadır.

Sonuç:

1. KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN: hesap dönemi kapandıktan sonra örtülü sermaye kapsamındaki finansmanı kullandıran kurum tarafından düzeltme yapabilmesi için, örtülü sermaye kullanan kurum nezdinde yapılan düzeltme neticesinde bir tarhiyatın olması ve bu tarhiyata konu verginin de kesinleşmesi gerekmekte olup düzeltmede dikkate alınacak tutar ise kesinleşen ve ödenen tutar olacaktır.

Ayrıca, örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar adı geçen mükellef kurum nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılacak olup, elde dilen kâr payının tam mükellefiyete tâbi başka bir kurumun sermayesine katılmaları nedeniyle elde edilmesi halinde kurumlar vergisinden istisna olacaktır.

2. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN: Ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, (örtülü sermaye üzerinden emsal faize göre ödenen veya hesaplanan faiz tutarı ve kur farkı) KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre finansman temin hizmeti olarak değerlendirildiğinden, Kanunun 1/1 inci maddesine göre KDV ye tabi olacaktır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12/7 nci maddesi gereğince, örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarların, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılması nedeniyle, kurumlarla ilişkili kişiler arasında gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında örtülü sermaye olarak değerlendirilerek dağıtılmış kar payı sayılması, KDV açısından işlemin finansman temin hizmeti olmasını etkilememektedir.

Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler dolayısıyla ödenen KDV nin, KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Daha önce indirim konusu yapılan tutarların, indirim hesaplarından çıkarılarak bu tutarların indirim konusu yapılmasının mümkün bulunmadığının anlaşıldığı dönem KDV beyannamesinin "ilave edilecek KDV" satırına eklenmek suretiyle beyan edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, kur farkının da KDV Kanununun 24/c maddesi uyarınca matraha dahil unsurlar arasında mütalaa edilmesi gerektiğinden, örtülü sermayeye ilişkin kur farkı üzerinden hesaplanan KDV nin, faiz ve benzeri giderler dolayısıyla ödenen KDV mahiyetinde değerlendirilmesi ve Kanunun 30/d maddesi uyarınca indirim konusu yapılmaması gerekmektedir.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 08/03/2018

Sayı: 38418978-125[12-16/1]-102776

Kurum: ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: İlişkili kişilerden yapılan mal ve hizmet alımları dolayısıyla oluşan vade farklarının örtülü sermaye kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hk.

Sonuç: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmının ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı" hükme bağlanmıştır. Anılan Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde ise, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde gider yazılamayacağı hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, ortak veya ortakla ilişkili sayılan bir şirketten borç alınması işleminin örtülü sermaye kapsamına girmesi halinde örtülü sermaye sayılan borç tutarı üzerinden hesaplanan ve ödenen faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin, gider veya maliyet unsuru olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun uygulanmasına ilişkin olarak yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "12. Örtülü Sermaye" başlıklı bölümünde konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalar yapılmış olup söz konusu Tebliğin "12.1.6. Örtülü sermaye tutarı" başlıklı bölümünde, "Kanunda borcun hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı örtülü sermaye olarak kabul edildiğinden, bu limiti aşan kısma isabet eden faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin geçici vergi dönemleri de dâhil olmak üzere vergi matrahından indirilmesi mümkün olmayacaktır.

Piyasa koşulları ve ticari teamüllere göre yapılan vadeli mal ve hizmet alımları ile ilgili olarak ortaya çıkan borçlanmalarda, vade farkı tutarları ayrıca hesaplanmış olsa da bu borç tutarları örtülü sermayenin varlığının tespitinde dikkate alınmayacaktır. Söz konusu süreleri aşan vadeli alımlar nedeniyle ortaya çıkan borçlar örtülü sermayenin varlığının tespitinde dikkate alınacak; bu şekilde hesaplanan örtülü sermaye tutarına isabet eden vade farkları tespit edilerek örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz olarak kabul edilecektir." açıklamaları yer almıştır.

Bu itibarla, şirketiniz tarafından ilişkili kişiden yapıldığı belirtilen mal ve hizmet alımlarına ilişkin olan ve normal ödeme vadeleri geçen borç tutarlarının (ve bunlara ilişkin hesaplanan vade farkı ve kur farkı tutarlarının) örtülü sermayenin varlığının tespitinde dikkate alınması ve bu şekilde hesaplanan örtülü sermaye tutarına isabet eden vade farklarının tespit edilerek örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz olarak kabul edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesi çerçevesinde şirketiniz tarafından örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 29/09/2017

Sayı: B.07.1.GİB.4.99.16.02-130-18134

Kurum: BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin elektronik ürünlerin pazarlanması ve satışı ile iştigal ettiğini, telekomünikasyon ile ilgili kredi kartlarıyla gerçekleştirilen harcamalarda Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu tarafından yayımlanan Banka Kartları ve Kredi Kartları Hakkında Yönetmelik uyarınca taksit uygulanamadığı, dolayısıyla ürünleri taksitli olarak satın almak isteyen tüketiciler için bayi ve mağazalarınızda bulunan banka temsilcileri vasıtasıyla kullandırılan ihtiyaç kredisi karşılığında bazı elektronik ürünlerin satışının peşin olarak gerçekleştirildiği ancak bu yöntemin kaynak ve zaman israfına yol açtığı ve uzun bankacılık işlemleri yüzünden büyük satış kayıpları yaşandığı, bu durumun önüne geçilebilmesi için iş modeli geliştirildiği ve şirketiniz, banka ile sigorta şirketi arasında imzalanan protokol gereği şirketiniz ile tüketici arasında "Vadeli Satış Sözleşmesi" imzalandığı; ürün peşin satış fiyatı üzerinden söz konusu sözleşme ile vadeli olarak tüketiciye banka tarafından belirlenecek faiz çerçevesinde satışın gerçekleştirildiği, banka ve şirketiniz tarafından kullanılan ortak yazılım ile faiz tutarının banka tarafından belirlendiği, söz konusu alacak tutarının faktoring sözleşmesi çerçevesinde bankaya iskonto edildiği ve bankadan ürünün peşin satış fiyatı üzerinden tahsil edildiği belirtilip, vadeli satış sözleşmesinde yer alan tutar ile bankadan peşin tahsil edilen tutar arasındaki fark için şirketiniz tarafından Katma Değer Vergisinin (KDV) hesaplanıp hesaplanmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Sonuç: KDV Kanununun; 1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu, 4/1 inci maddesinde, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu ve bu işlemlerin, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği, 10 uncu maddesinde, vergiyi doğuran olayın mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında meydana geldiği, 20 nci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde, matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu, bedel deyiminin, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile teslim edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği, 24/b maddesinde, ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karşılıkları ile vergi, resim, harç, pay, fon karşılığı gibi ödemelerin, 24/c maddesinde, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin matraha dahil olan unsurlardan olduğu hüküm altına alınmıştır.  Buna göre, geliştirdiğiniz iş modeli uyarınca şirketiniz ile tüketici arasında imzalanan vadeli satış sözleşmesi çerçevesinde yapılan ve daha sonra bankaya faktoring sözleşmesi çerçevesinde iskonto ettirilen satışlarda vade farkı ve banka komisyonları dahil malın toplam satış bedeli üzerinden KDV hesaplanarak beyan edilmesi gerekmektedir.

--------------------------------------------------------------------------------

Tarih: 29/01/2020

Sayı: B.07.1.GİB.4.41.15.01-125[12-13-2014/17]-12204

Kurum: KOCAELİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

İçerik: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, yurtdışında mukim olan yabancı ortağınızdan üç yıl vadeli döviz cinsi kredi temin ettiğinizi, sözleşmeye göre kredi anapara ve faizin sözleşme sonunda defaten ödeneceği, yabancı ortağınızın mukim olduğu ülkede banka veya kredi verme hususunda yetkilendirilmiş bir finans şirketi olmadığı, bu nedenle vade sonunda ödenecek kredi faiz tutarı üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi (KDV) hesapladığınızı, ayrıca söz konusu kredi faizleri için her üç ayda bir kıst dönemler için faiz tahakkuk ettirilip defter kayıtlarınıza finansman gideri olarak kaydettiğinizi, sözleşmeye ait faizin sözleşme faiz oranına göre üçüncü yıl yani vade sonunda hesaplanıp defaten ödeneceği belirtilerek,

- Faiz tahakkuku hesaplanarak defter kayıtlarına finansman gideri kaydı yapıldığı tarih itibariyle faiz hesaplanan kıst dönemler için söz konusu hizmetin alındığı kabul edilerek faiz tahakkuk tutarı üzerinden sorumlu sıfatıyla KDV hesaplanıp hesaplanmayacağı,

- Geçici vergi dönemleri itibariyle hesaplanan döviz cinsi kredinin faiz tahakkuklarının izlendiği Gider Tahakkukları hesabında yer alan tutarın değerlemeye tabi olup olmayacağı,

- Değerleme sonucu oluşacak kur farkı giderlerinin de sorumlu sıfatıyla KDV ye tabi olup olmayacağı,

- Değerleme sonucunda kur farkı geliri oluşması halinde önceki dönemlerde kur farkı giderleri için hesaplanarak ödenen KDV tevkifatı açısından ne yapılması gerektiği,

hususlarında tereddütleriniz olduğunu belirterek Başkanlığımızın görüşü talep edilmektedir.

Sonuç: KURUMLAR VERGİSİ KANUNUN YÖNÜNDEN: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 nci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin; (c) bendinde ise transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların kurum kazancının tespitinde indirilmesinin mümkün olmadığı hükme bağlanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinin; Birinci fıkrasında, "Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin edilerek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır."

Yedinci fıkrasında; "Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır." hükmü yer almaktadır.

1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "12- Örtülü Sermaye" bölümünde, İşletmede kullanılan borçların örtülü sermaye sayılabilmesi için;

- Doğrudan veya dolaylı olarak ortak veya ortakla ilişkili kişiden temin edilmesi,

- İşletmede kullanılması,

- Bu şekilde kullanılan borcun hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşması, gerektiği. " belirtilmektedir.

Aynı maddenin onuncu fıkrasında, maddede geçen hesaben ödeme deyiminin, kesintiye tâbi kazanç ve iratları ödeyenleri hak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade ettiği; onbirinci fıkrasında, yapılacak vergi kesintisinde kazanç ve iratların gayrisafi tutarları üzerinden dikkate alınacağı, kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde vergi kesintisinin, fiilen ödenen tutar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanacağı; onikinci fıkrasında ise, bu Kanuna göre vergi kesintisi yapanların, yaptıkları vergi kesintisini kayıt ve hesaplarında ayrıca gösterecekleri hükme bağlanmıştır.

Buna göre, yurt dışında mukim yabancı ortağınızdan temin edilerek işletmede kullanılan kredi için nakden veya hesaben ödenen faiz tutarları üzerinden %10 vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Öte yandan vergi kesintisi uygulaması açısından, faiz tutarının fiilen ödenmesine bağlı olmaksızın, kredi faizine ilişkin yasal defter kayıtlarında tahakkuk kaydının yapıldığı anda faiz ödemesinin gerçekleştiği kabul edilmektedir.

Diğer taraftan, aynı Kanunun 13 üncü maddesinin;

- Birinci fıkrasında; kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği,

- İkinci fıkrasında; ilişkili kişinin kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiği, ilişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla oluştuğu durumların örtülü kazanç dağıtımı kapsamında sayılması için en az %10 oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının olması şartı arandığı, ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında oy veya kâr payı hakkının olduğu durumlarda da tarafların ilişkili kişi sayıldığı, ilişkili kişiler açısından bu oranların topluca dikkate alınacağı,

- Üçüncü fıkrasında; emsallere uygunluk ilkesinin, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği…,

- Dördüncü fıkrasında; kurumların, ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri, bu fıkrada belirtilen yöntemlerden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit edeceği…,

...

- Altıncı fıkrasında, tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazancın, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulamasında, bu maddedeki şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacağı, hükme bağlanmıştır.

Konu ile ilgili 1 seri numaralı Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğin "4- Emsallere Uygunluk İlkesi" başlıklı bölümünde, "… Emsallere uygun fiyat veya bedel, aralarında ilişkili kişi tanımına uygun herhangi bir ilişki olmayan kişilerin tamamen işlemin gerçekleştiği andaki koşullar altında oluşturduğu piyasa ya da pazar fiyatı olarak da adlandırılan tutardır. Bu fiyat veya bedel, işlem anında hiçbir etki olmaksızın objektif olarak belirlenen en uygun tutar olup, ilişkili kişilerle yapılan işlemlerde uygulanan fiyat veya bedelin bu tutar olması gerekmektedir.

Aralarında ilişki bulunmayan gerçek kişi veya kurumlar arasındaki işlemlerde fiyat, piyasa koşullarına göre belirlendiğinden, ilişkili kişiler arasındaki işlemlerde de aynı koşullar geçerli olmalıdır. Dolayısıyla, taraflar arasındaki ilişkinin mal veya hizmet fiyatlandırmasına herhangi bir etkisi bulunmamalıdır.

İlişkili kişiler arasındaki mal veya hizmet alım ya da satım işlemlerinde uygulanan fiyat veya bedelin piyasa fiyatını yansıtmaması durumunda, ilişkili kişiler arasındaki işlemlerde uygulanan bu fiyat veya bedelin emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edildiği kabul edilecektir. " açıklamalarına yer verilmiştir.

Bu açıklamalar çerçevesinde, yurt dışında mukim ilişkili kişiden temin etmiş olduğunuz krediye ilişkin faiz oranının emsallere uygun olması gerekmektedir. Emsallere uygun faiz oranının Kanunun 13 üncü madde hükmü ile anılan Tebliğde yapılan açıklamalara göre belirleneceği tabiidir.

Aynı Kanunun Dar Mükellefiyette Vergi Kesintisinin düzenlendiği 30 uncu maddesinin birinci fıkrasında;

Dar mükellefiyete tabi kurumların fıkrada belirtilen kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından %15 oranında Kurumlar Vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş ve anılan maddenin sekizinci fıkrası ile Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye istinaden yayımlanan 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 1 inci maddesinin (5) numaralı bendinde, her nevi alacak faizlerinden vergi kesintisi yapılacağı belirtilmiş olup, söz konusu bendin (a) alt bendinde; yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya yabancı bankalardan ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan alınan her türlü krediler için ödenecek faizlerden yapılacak tevkifat oranı (katılım bankalarının kendi usullerine göre yurt dışından sağladıkları fonlar ve benzeri kaynaklar için ödedikleri kar payları dahil)[1] % 0, (ç) alt bendinde de diğer alacak faizi ödemeleri üzerinden yapılacak tevkifat oranı % 10 olarak belirlenmiştir.

Buna göre, yurtdışında mukim yabancı ortağınızdan kredi temin ederek işletmede kullanılan kredi için ödenen faiz tutarları üzerinden %10 vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.

Bu çerçevede, şirketinizin yabancı ortağından yaptığı borçlanmaların transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına konu olması ve/veya örtülü sermaye şartlarının gerçekleşmesi durumunda, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç veya örtülü sermaye üzerinden yapılan ödemeler dağıtılmış kâr payı sayılacak ve 5520 sayılı Kanunun 30 uncu maddesinin üçüncü fıkrasına göre % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacaktır. Ancak, ödenen faiz tutarları üzerinden daha önceden % 10 vergi kesintisi yapılmış olması halinde, yapılacak % 15 vergi kesintisinden, daha önce bu tutarlara ilişkin olarak yabancı ortağa ödenen faiz tutarları üzerinden kesilen % 10 oranındaki vergi mahsup edilebilecektir.

Diğer taraftan, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (b) ve (c) bentlerine göre kurum kazancının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

Öte yandan, hizmet veren yurtdışı firmasının mukim olduğu ülke ile Türkiye Cumhuriyeti arasında Gelir ve Servet Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının mevcut olması halinde, söz konusu faaliyetlere ilişkin olarak yapılan ödemeler üzerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hususunun ilgili ülke ile yapılan anlaşmalar çerçevesinde değerlendirileceği tabiidir.

VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN:

213 sayılı Vergi Usul Kanununun;

- 280 inci maddesinde, "Yabancı paralar borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayicinin takarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır. Yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kur Maliye Bakanlığınca tespit olunur. Bu madde hükmü yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da caridir",

- 285 inci maddesinde, "Borçlar mukayyet değeriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır...",

- 287 nci maddesinde, "Gelecek hesap dönemlerine ait olarak peşin tahsil olunan hasılat ile cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenir."

hükümleri yer almaktadır.

163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde ise "... 1-Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,

2-Döviz kredisi kullanılarak yurtdışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap ettiği dönem sonuna kadar olanların, kıymet maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili olarak söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması,

mümkün bulunmaktadır." açıklamasına yer verilmiştir.

Ayrıca, konuyla ilgili 334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Tebliğinde de açıklamalar yapılmıştır.

Buna göre, şirketiniz tarafından yurtdışında mukim olan yabancı ortağınızdan üç yıl vadeli olarak döviz cinsinden temin edilen kredinin Vergi Usul Kanununun 280 inci maddesi uyarınca değerleme günü itibariyle kur değerlemesine tabi tutulması, Kanunun 285 inci maddesi uyarınca değerleme günü itibariyle hesaplanacak faizinin Kanunun 287 nci maddesine göre mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenmesi, ayrıca söz konusu kredinin bir iktisadi kıymetin iktisabında kullanılması halinde, krediye ilişkin faizin iktisadi kıymetin aktifleştirildiği hesap döneminin sonuna kadar olan kısmının iktisadi kıymetin maliyetine intikal ettirilmesi, bu hesap döneminden sonrasına isabet eden kısmının ise maliyete intikal ettirilerek veya doğrudan gider yazılmak suretiyle işleme tabi tutulması gerekmektedir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı KDV Kanununun;

1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu,

6 ncı maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği,

9/1 inci maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanunî merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği,

10/a maddesi ile mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile vergiyi doğuran olayın meydana geleceği,

24/c maddesinde, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzeri adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin katma değer vergisi matrahına dahil olduğu,

26 ıncı maddesinde de, bedelin döviz ile hesaplanması halinde dövizin, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrileceği,

hüküm altına alınmıştır.

Konuyla ilgili olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinin (I/C- 2.1.2.1) bölümünde; ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetlerin KDV ye tabi olacağı, bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödeneceği açıklanmıştır.

Aynı Tebliğin (III/A-5.3) bölümünde; bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibarıyla vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerektiği; teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanacağı; bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerektiği; yılsonlarında ve geçici vergi dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan değerlemeler sonucu oluşan kur farkları üzerinden KDV hesaplanmayacağı açıklanmıştır.

Buna göre, yetkilendirilmiş bir finans şirketi olmayan yurt dışında mukim yabancı ortağınızdan aldığınız kredi, finansman hizmeti niteliğinde olduğundan bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları üzerinden KDV hesaplanarak şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi, faiz tutarlarının döviz ile hesaplanması halinde dövizin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilmesi gerekmektedir. Şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilerek ödenen KDV nin 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkündür.

Ayrıca yıl sonlarında ve geçici vergi dönemlerinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan değerlemeler sonucu oluşan kur farkları herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından bu tutarlar için KDV hesaplanmayacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(her ne kadar özelgenin verildiği tarihte yeniden değerlemeler sonucu kur farklarına fatura düzenlenmemesi ve KDV uygulanmaması hüküm verilmiş olsa da, 2022 yılından bu yana kur farklarına ayrıca fatura düzenlenmekte ve oluşan kur farkları KDV Dahil şekilde düzenlenmektedir)