Mal teslim edilmiş, hizmet tamamlanmış, fatura düzenlenmiş ve gelir kaydı yapılmış olabilir. Ancak satış bedelinin tahsil edilememesi, işletmenin kayıtlarında yer alan kazanç ile nakit durumu arasında önemli bir fark yaratır.

Vergi mevzuatı, belirli şartlarla bu tahsilat riskinin gider olarak dikkate alınmasına imkân tanımaktadır. Uygulamanın temel dayanağı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesinde düzenlenen şüpheli alacak karşılığıdır.

Burada belirleyici olan, işletmenin alacağını tahsil edemediğini düşünmesi değil; alacağın kanunda belirtilen şartları taşımasıdır. Vadenin geçmesi, müşterinin ödeme güçlüğüne düşmesi veya taraflar arasındaki ticari ilişkinin sona ermesi, tek başına vergisel karşılık ayrılması için yeterli değildir.

1. Hangi alacaklar şüpheli alacak sayılır?

Vergi Usul Kanunu’nun 323’üncü maddesi, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesiyle ilgili olmak şartıyla iki ayrı alacak grubunu kapsamaktadır:

• Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar.

• Yapılan protestoya veya yazıyla bir defadan fazla istenilmesine rağmen ödenmeyen ve ilgili yıl için belirlenen parasal sınırı aşmayan alacaklar.

Bu alacaklar için değerleme günündeki tasarruf değerine göre karşılık ayrılabilir. Karşılığın hangi alacağa ait olduğu kayıtlarda ayrıca gösterilmeli; teminat bulunan işlemlerde karşılık, teminat dışında kalan tutarla sınırlandırılmalıdır.[1]

Karşılık ayrılması, alacağın silinmesi veya borçlunun borcundan kurtulması anlamına gelmez. Alacak ve buna ilişkin tahsilat süreci devam eder. Muhasebede ayrıca izlenen unsur, alacağın tahsil edilememe riskidir.

2. Alacağın daha önce hasılat kaydedilmiş olması mutlaka gerekli mi?

Mal ve hizmet satışlarından doğan alacaklarda, işlemin hasılat kayıtlarıyla ilişkisinin kurulması gerekir. Bununla birlikte uygulamayı, yalnızca daha önce satış geliri olarak kaydedilmiş alacaklarla sınırlamak doğru değildir.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 06.04.2015 tarihli ve 62030549-125[6-2013/354]-627 sayılı özelgesinde, ticari faaliyetin devamı amacıyla verilen sipariş avanslarının da VUK’un 323’üncü maddesindeki şartları taşıması halinde karşılığa konu olabileceği açıklanmıştır.[2]

Dolayısıyla teslim alınacak mal veya hizmet için verilen, sözleşmenin yerine getirilmemesi üzerine geri istenen ve tahsili şüpheli hale gelen avanslar ayrıca değerlendirilmelidir. Bu tutarlar daha önce satış hasılatı oluşturmamış olsa da ticari faaliyetle doğrudan bağlantılı olabilir.

Ancak özelge, her avansın doğrudan gider yazılabileceği anlamına gelmez. Nitekim özelgeye konu olayda, gerekli takip şartları yerine getirilmediğinden şüpheli alacak uygulaması kabul edilmemiştir.

İşlemin ticari niteliği ile şüphelilik şartlarının oluşması birlikte aranır. Ortaklara verilen borçlar, personel alacakları ve diğer finansman işlemleri de yalnızca muhasebede alacak bakiyesi bulunduğu gerekçesiyle bu kapsamda değerlendirilemez.

3. Dava veya icra takibinde nelere dikkat edilmeli?

Kanunda aranan dava veya icra safhasına geçilmiş olması, tahsilat için hukuki sürecin fiilen başlatılmasını gerektirir. Dosyanın avukata teslim edilmesi, ihtarname hazırlanması veya müşteriye ödeme yapılmadığı takdirde dava açılacağının bildirilmesi, bu aşamayla aynı değildir.

İdari uygulamada, başlatılan dava veya icra takibinin ciddiyetle sürdürülmesi de aranmaktadır. Sadece karşılık ayırabilmek amacıyla şeklen açılmış ve devamı getirilmeyen dosyalar vergisel eleştiri konusu olabilir.[3]

Benzer şekilde, çekin karşılıksız çıkması alacağın tahsilinde sorun bulunduğunu gösterir; ancak tek başına dava veya icra şartının gerçekleştiği anlamına gelmez.

Muhasebeye iletilecek takip listesinde en azından borçlu bilgisi, alacak tutarı, takip başlangıç tarihi, dosya numarası, teminat durumu ve yapılan tahsilatlar bulunmalıdır.

4. 2026 yılında küçük alacak sınırı 25.000 TL’dir

7338 sayılı Kanun’la yapılan değişiklikten sonra, küçük alacak değerlendirmesi için kanunda parasal sınır bulunmaktadır. 2026 yılında bu sınır, 588 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği uyarınca 25.000 TL’dir.[4]

Bu nedenle işletmenin cirosuna, kendi belirlediği önemlilik düzeyine veya tahmini avukatlık masrafına göre farklı bir vergisel sınır oluşturulamaz.

25.000 TL’yi aşmayan bir alacak için dava veya icra takibi başlatılmadan da şüpheli alacak uygulaması mümkün olabilir. Ancak tutarın sınırın altında olması yeterli değildir; protesto veya birden fazla yazılı isteme rağmen ödeme yapılmamış olması şartı da sağlanmalıdır.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 13.02.2023 tarihli ve E-62030549-125[6-2020/409]-199749 sayılı özelgesinde, yazılı istem yönteminde özellikle şu hususlar vurgulanmaktadır:

• Yazıların farklı günlerde muhatabına bir defadan fazla ulaşması.

• Borçlunun kendisine veya hukuken teslim alabilecek kişilere tebliğ edilmesi.

• Tebliğin ve ilgili tarihlerin ispatlanabilmesi.[5]

Dolayısıyla tahsilat hatırlatmasının hazırlanmış veya gönderilmiş olmasıyla yetinilmemeli; muhatabına ulaştığını gösteren kayıtlar da saklanmalıdır. Noter, KEP veya teslimi belgelenebilen posta yöntemleri bu amaçla değerlendirilebilir.

Özelgede geçen geçmiş yıl tutarı, 2026 uygulamasına taşınmamalıdır. Yazılı istem ve ispat yaklaşımı dikkate alınırken parasal sınır ilgili yılın düzenlemesinden alınmalıdır.

5. Karşılık hangi hesap döneminde ayrılmalı?

Gelir İdaresinin yaklaşımı, karşılığın alacağın şüpheli hale geldiği hesap döneminde ayrılması yönündedir.

11.04.2014 tarihli ve 64597866-105[323-2014]-46 sayılı özelgede, dava veya icra takibine başlanılan yılda karşılık ayrılması gerektiği; şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılmayan alacaklar için sonraki dönemlerde karşılık ayrılamayacağı belirtilmiştir.[6]

Örneğin takvim yılı esasına tabi bir işletmenin alacağı için Ekim 2026’da icra takibi başlatılmışsa, karşılık değerlendirmesi 2026 hesapları bakımından yapılmalıdır. Dosyanın 2027’de de açık olması, idari yaklaşıma göre karşılık ayırma dönemini işletmenin tercihine bırakmaz.

Bu nedenle dava ve icra dosyalarının muhasebeye yalnızca yıl sonunda bildirilmesi doğru bir iş akışı değildir. Takip başlangıçları, dosya gelişmeleri ve tahsilatlar dönem içinde paylaşılmalıdır.

Karşılık ayrılması ihtiyari olsa da bu tercih, giderin istenilen hesap dönemine aktarılabileceği şeklinde yorumlanmamalıdır.

6. Tahsil edilemeyen KDV için de karşılık ayrılabilir mi?

Evet. 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin V’inci bölümüne göre, VUK’un 323’üncü maddesindeki şartların sağlanması, alacağın ilgili dönem kayıtlarına alınması ve KDV beyannamelerinde beyan edilmesi halinde KDV’den kaynaklanan alacak için de karşılık ayrılabilir.[7]

Örneğin 100.000 TL hizmet bedeli ve 20.000 TL KDV’den oluşan, tamamı ödenmemiş 120.000 TL tutarındaki teminatsız alacak, gerekli şartlar sağlandığında KDV dâhil olarak karşılığa konu edilebilir.

Buradaki işlem, hesaplanan KDV’nin iptali değildir. Şüpheli alacak karşılığı ayrılması nedeniyle satış faturası veya daha önce verilen KDV beyannamesi kendiliğinden düzeltilmez.

Alacağın daha sonra VUK’un 322’nci maddesi kapsamında değersiz hale gelmesi ise farklı bir uygulamadır. KDV Kanunu’nun 29/4’üncü maddesi, bu alacaklara ilişkin hesaplanıp beyan edilmiş KDV’nin, alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde indirilmesine imkân tanır.

Ancak aynı KDV daha önce şüpheli alacak karşılığı yoluyla gelir veya kurumlar vergisi matrahında giderleştirilmişse, KDV indirimi için ilgili tutarın gelir olarak dikkate alınması gerekir. Aynı vergi tutarı üzerinden mükerrer gider ve indirim etkisi oluşturulamaz.[8]

7. Muhasebe kayıtları nasıl yapılır?

Aşağıdaki örnekte Tekdüzen Hesap Planı uygulanmakta; 120.000 TL tutarındaki alacağın tamamının teminatsız olduğu ve vergisel karşılık şartlarını taşıdığı varsayılmaktadır.[9]

Alacağın şüpheli ticari alacaklara aktarılması:

Karşılık ayrılması:

Sonraki hesap döneminde 30.000 TL tahsil edildiği varsayıldığında:

Tahsil edilen kısma ilişkin karşılık da kapatılır:

Bu işlemlerden sonra alacağın ve karşılığın kalan tutarı 90.000 TL’dir. Kalan tutarın durumu ayrıca izlenir.

8. Şüpheli alacak ile değersiz alacak aynı değildir

Şüpheli alacakta tahsilat belirsizliği bulunur. Değersiz alacakta ise tahsil imkânının kalmadığının kazai hüküm veya kanaat verici belgeyle ortaya konulması gerekir.

VUK’un 322’nci maddesine göre değersiz alacak, bu niteliği kazandığı tarihte kayıtlı değeriyle zarara geçirilerek kayıtlardan çıkarılır. Önceden karşılık ayrılmışsa kapatma işlemi mevcut karşılıkla ilişkilendirilir.

İşletme yönetiminin “bu müşteriden artık tahsilat yapılamaz” kararı, tek başına değersiz alacak belgesi değildir. Aynı şekilde, alacaklının tek taraflı olarak tahsilattan vazgeçmesi de kendiliğinden vergi matrahından indirilebilecek zarar oluşturmaz. Bu husus, 06.04.2015 tarihli özelgede de açıkça belirtilmektedir.[2]

Bu nedenle alacağın ekonomik olarak sorunlu olmasıyla, vergi mevzuatı bakımından kayıtlardan çıkarılabilecek hale gelmesi ayrı değerlendirilmelidir.

9. İşletme hesabı esasındaki mükellefler de yararlanabilir

Uygulama yalnızca bilanço esasına göre defter tutan mükelleflere özgü değildir.

7338 sayılı Kanun’la VUK’un 323’üncü maddesine eklenen hüküm uyarınca, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler de şartları sağlayan şüpheli alacaklarını gider bölümüne, sonradan tahsil edilen tutarları ise tahsil edildikleri dönemde gelir bölümüne kaydederler.[10]

Dolayısıyla yukarıdaki 128 ve 129 hesaplı kayıt örneği, uygulamadan yararlanabilecek mükelleflerin tamamı için zorunlu kayıt biçimi olarak görülmemelidir.

10. Her alacak için ayrı bir değerlendirme dosyası oluşturulmalı

Uygulamada kullanılacak dosyanın aşağıdaki bilgileri içermesi, işlemin gerekçesini ve dönemini izlemeyi kolaylaştırır:

• Alacağın kaynağını gösteren sözleşme, fatura ve teslim veya hizmet belgeleri.

• Borçlu, vade, kalan bakiye ve varsa teminat bilgileri.

• Yazılı ödeme talepleri ile teslim ve tebliğ kayıtları.

• Dava veya icra dosyası numarası ve başlangıç tarihi.

• Karşılık ayrılan dönem, tutar ve muhasebe fişi.

• Sonraki tahsilatlar ve kapatılan karşılıklar.

Alacak yaşlandırma raporu bu çalışmanın başlangıç noktasıdır. Vergisel işlemi destekleyen dosya ise alacağın niteliğini, takip sürecini ve doğru hesap dönemini birlikte ortaya koymalıdır.

Dipnotlar ve kaynaklar

[1] 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, madde 323. GİB – Kanun metni.

[2] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 06.04.2015 tarihli, 62030549-125[6-2013/354]-627 sayılı özelgesi. Konu: Ödenen avansların değersiz veya şüpheli alacak olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği. GİB – Özelge.

[3] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 11395140-105[323-2015/VUK-1-19556]-48699 sayılı özelgesi. Dava ve icra takibinin ciddiyetle sürdürülmesi ve teminat değerlendirmesi. GİB – Özelge.

[4] 588 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği; 31.12.2025 tarihli, 33124 sayılı Resmî Gazete’nin 5’inci mükerrer sayısı. 2026 yılı VUK 323 sınırı: 25.000 TL. GİB – Güncel tutarın işlendiği kanun metni.

[5] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 13.02.2023 tarihli, E-62030549-125[6-2020/409]-199749 sayılı özelgesi. Konu: Tahsil edilemeyen alacakların gider olarak indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile değersiz alacak kaydı. GİB – Özelge.

[6] Gelir İdaresinin 11.04.2014 tarihli, 64597866-105[323-2014]-46 sayılı özelgesi. İflas sürecindeki alacaklar ve şüpheli alacak karşılığının ayrılacağı hesap dönemi. GİB – Özelge.

[7] 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği, bölüm V: Katma Değer Vergisi İçin Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılması. 05.05.2004 tarihli, 25453 sayılı Resmî Gazete. GİB – Tebliğ.

[8] 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, madde 29/4. GİB – Kanun metni.

[9] 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği, Tekdüzen Hesap Planı ve açıklamaları; 128, 129, 644 ve 654 numaralı hesaplar. GİB – Hesap planı ve açıklamaları.

[10] 7338 sayılı Kanun, madde 35; VUK’un 323’üncü maddesinde yapılan değişiklik. GİB – Kanun metni.

Özelgeler, verildikleri olayın koşulları çerçevesinde idarenin yorumunu göstermektedir. Başka mükellefler bakımından aynı hukuki korumayı kendiliğinden sağlamaz. Eski tarihli özelgelerdeki parasal tutarlar, işlem yılının güncel hadleriyle birlikte değerlendirilmelidir.